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注冊會計師應(yīng)承擔(dān)的法律責(zé)任
從《注冊會計師法》和《證券法》的規(guī)定來看，證券市場信息披露中，注冊會計師對于虛假會計信息的責(zé)任承擔(dān)事項并無規(guī)定，這是不是意味著注冊會計師要對所有虛假會計信息承擔(dān)責(zé)任？自從1996年最高人民法院關(guān)于德陽會計師事務(wù)所出具虛假驗資報告的法律責(zé)任問題出具［1996］56號法函后，注冊會計師就不斷地被推上被告席，也引起了注冊會計師行業(yè)一致的不解、不服與不滿，出現(xiàn)會計界與法律界的激烈爭論。
最高人民法院法函［1996］56號：“會計師事務(wù)所出具的虛假驗資證明（無特別注明），給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，根據(jù)《中華人民共和國注冊會計師法》第42條的規(guī)定，承擔(dān)賠償責(zé)任”。最高人民法院法函［1998］13號關(guān)于會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明應(yīng)如何承擔(dān)責(zé)任問題的批復(fù)：“依據(jù)《中華人民共和國民法通則》第106條第2款，會計師事務(wù)所為企業(yè)出具虛假驗資證明給委托人、其他利害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的民事法律責(zé)任”。法律界和社會公眾認(rèn)定的虛假信息，是指信息披露反映的會計內(nèi)容與事實有出入，即賬實不符，因而對于注冊會計師責(zé)任的認(rèn)定是無過錯原則，即只要注冊會計師及其事務(wù)所為上市公司出具了無保留的審計意見，據(jù)此作出投資而遭受損失的利害關(guān)系人就可以就與事實不符部分要求賠償。
在證券市場上，注冊會計師與證券投資人由于上市公司的信息披露而形成法律關(guān)系，注冊會計師是信息披露中會計信息的審計者，負(fù)有擔(dān)保該會計信息真實的義務(wù)，證券投資人正是憑著經(jīng)注冊會計師審計的信息作出投資。很明顯，注冊會計師是高度專業(yè)技能的專家，具有知識優(yōu)勢、信息優(yōu)勢、利益優(yōu)勢，當(dāng)他們故意或過失提供虛假審計報告時，廣大投資者在當(dāng)時或事后很難發(fā)現(xiàn)，因而會計界認(rèn)為的主觀過錯原則自然不為司法界和廣大投資者認(rèn)同。反過來說，如果認(rèn)可了會計界的主觀過錯原則，面對由于虛假會計信息遭受損失的投資者在訴訟中幾乎不可能舉出確鑿的證據(jù)證明注冊會計師有過錯，這等于保護(hù)了注冊會計師虛假會計信息行為的收益。我們否定過錯原則，是從法理分析而得，同時理解但不完全贊同無過錯原則，因為我國證券市場、注冊會計師行業(yè)都是改革開放的產(chǎn)物，其間暴露出來的問題，有復(fù)雜的歷史因素和宏觀經(jīng)濟(jì)背景，考慮到我國注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，因而主張目前宜采用過錯推定原則來認(rèn)定注冊會計師的責(zé)任，即在發(fā)生虛假會計信息時，注冊會計師只有證明自己無過錯才能免責(zé)。
確立了過錯推定原則，事實上就排除了注冊會計師在審計上市公司財務(wù)文件時的無過錯責(zé)任。注冊會計師遵循會計審計準(zhǔn)則，履行勤勉義務(wù)，也不能發(fā)現(xiàn)上市公司財務(wù)報表中存在的虛假行為或重大誤導(dǎo)性陳述、重大遺漏行為，將不承擔(dān)責(zé)任。在實際訴訟中，可能有時注冊會計師要證明自己完全無過錯也不容易，這就需要在過錯責(zé)任中區(qū)分故意和過失。故意就是欺詐，包括推定欺詐，過失宜區(qū)別一般過失和重大過失。注冊會計師缺乏合理的職業(yè)謹(jǐn)慎，應(yīng)當(dāng)知道但由于疏忽或大意而未能知道會計報告存在重大虛假、誤導(dǎo)、遺漏，不當(dāng)?shù)匕l(fā)表了審計意見，應(yīng)承擔(dān)過失責(zé)任，包括行政責(zé)任和民事責(zé)任。判斷注冊會計師是否存在過失是看他是否盡勤勉義務(wù)，判斷是一般過失還是重大過失，是看他只是沒有嚴(yán)格遵循職業(yè)準(zhǔn)則與謹(jǐn)慎還是沒有依照起碼的職業(yè)準(zhǔn)則與謹(jǐn)慎。注冊會計師與上市公司串謀，明知上市公司的財務(wù)報告有重大虛假、誤導(dǎo)、遺漏，卻仍出具無保留意見的審計報告，向廣大投資者提供虛假會計信息，應(yīng)承擔(dān)故意責(zé)任。這種故意，實質(zhì)上是欺詐，當(dāng)事人有主觀上的不良動機(jī)，這一特征區(qū)別于重大過失。但是，如果注冊會計師的行為與他的職業(yè)、知識、素養(yǎng)極不相稱，存在極端的或異常的過失，在審計上市公司虛假會計報告上出具了無保留的審計意見，卻又沒有證據(jù)表明他們存在故意、欺騙或坑害他人的主觀動機(jī)，則可認(rèn)定為推定欺詐，即推定他有主觀故意。注冊會計師應(yīng)對他的故意行為，包括欺詐和推定欺詐，承擔(dān)行政責(zé)任、民事責(zé)任乃至刑事責(zé)任。
會計“誠信”，是一個世界性話題，社會各界對于會計誠信的呼喚十分強(qiáng)烈。“美國安然事件與中國銀廣廈事件有共同之處：都是由注冊會計師審計風(fēng)險導(dǎo)致的”。許多的虛假會計信息事件，只要注冊會計師執(zhí)行規(guī)定的審計程序，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，還是能夠發(fā)現(xiàn)的。2002年上半年，南通縱橫國際股份公司2001年年報遲遲未能披露，是因為深圳天健信德會計師事務(wù)所敢于向造假者說“不”，擬出具“拒絕表示意見”的審計報告，縱橫國際對此不能接受，隨后解聘了天健信德，另聘江蘇天華大彭會計師事務(wù)所，同樣被出具“拒絕表示意見”的審計報告，這在我國證券市場上極為罕見。他們的正義舉動向社會表達(dá)了誠信的回歸。當(dāng)然，會計信用的建立有賴于一個完善的法律體系，也有賴于健全的市場經(jīng)濟(jì)機(jī)制。
