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論我國的會計目標 論文
鄧青超、李俊琪
——兼評受托責任學派和決策有用學派的局限性
會計目標的研究一直是會計理論界的一個熱點問題。西方會計界（以美國為代表）主要是從20世紀60年代開始探討會計目標，并逐漸將其視為會計理論研究的起點，這在美國財務會計概念結構中表現(xiàn)得尤為突出。70年代后美國會計界關于會計目標的研究，形成了兩個主要流派：受托責任學派和決策有用學派。而目前我國會計理論界對于會計目標的探討，也主要局限于這兩個學派之爭。那么，在我國當前的市場經(jīng)濟環(huán)境下，會計目標到底如何構建呢？本文將運用產(chǎn)權理論對此進行一些探討，以求我國會計理論界在會計目標研究過程中，開拓思路，構建出真正符合我國現(xiàn)階段經(jīng)濟環(huán)境的會計目標理論。
一、受托責任學派的主要觀點及局限性
在受托責任學派看來，由于社會資源（主要是資本）所有權和經(jīng)營權的分離，資源的受托者就負有了對資源的委托者解釋、說明其活動及結果的義務。因此，會計的目標就是向資源的提供者報告資源受托管理的情況。受托責任學派認為，為了有效地協(xié)調委托和受托的關系，客觀、公正地反映受托責任的履行情況，首先，在會計信息質量方面應強調客觀性，在會計確認上只確認企業(yè)實際已發(fā)生的經(jīng)濟事項；其次，在會計計量上，由于歷史成本具有客觀性和可驗證性，因此堅持采用歷史成本計量模式以有效反映受托責任的履行情況；再次，在會計報表方面，由于經(jīng)營業(yè)績是委托者最關心的一個方面，因此收益表的編制顯得尤為重要。
在目前經(jīng)濟環(huán)境中，盡管受托責任普遍存在，在會計上反映，或比較側重這一責任的履行情況的反映也無可非議，但是，若將“認定和解除受托責任”作為會計理論研究的起點，至少有以下一些不妥之處：（1）受托責任學派強調會計系統(tǒng)和會計制度的整體完整性，認為只有完善的會計系統(tǒng)和會計制度才能確保會計實務的正確性，但會計系統(tǒng)和會計制度內(nèi)容復雜，保證兩者的完善性這一提法比較抽象，一旦實務中出現(xiàn)問題，則難以確定問題的根源，造成眾說紛紜、難以統(tǒng)一的局面。（2）在會計處理上，由于受托責任學派強調客觀性勝于相關性，因此要求采用歷史成本計量模式。雖然歷史成本模式有其自身的優(yōu)勢，但會計作為一門服務性的學科，應隨時注意適應經(jīng)濟環(huán)境的變化，忽視市場的變化，只能使會計這門學科墨守陳規(guī)，弱化其服務功能。（3）在會計信息方面，受托責任學派很少會顧及到資源委托者以外的信息需求，按照這一思想，會計人員往往難以體會潛在投資者的利益和要求，因而容易逐漸喪失完善會計信息的積極性，也難以進一步提高會計信息的質量。
二、決策有用學派的主要觀點及局限性
1964年—1966年，美國會計學會發(fā)表了《基本會計理論報告》，初步提出了將會計信息的使用者、會計信息的用途、會計信息的質量要求和經(jīng)濟決策聯(lián)系起來的會計目標思想。在報告中，會計的第一項具體目標被描述成：為了“作出關于利用有限資源的決策，包括確定重要的決策領域以及確定目的和目標”而提供有關的信息。
1978年，美國財務會計準則委員會在其《財務會計概念公告》中，對財務報表的目標則作出了進一步的闡述：（1）財務報告應提供對現(xiàn)在和可能的投資者、債權人以及其他使用者作出合理的投資、信貸及類似決策有用的信息；（2）財務報告應提供有助于現(xiàn)在和可能的投資者、債權人以及其他使用者評估來自銷售、償付到期證券或借款等的實得收入的金額、時間分布和不確定的信息；（3）財務報告應能提供關于企業(yè)的經(jīng)濟資源、對這些經(jīng)濟資源的要求權（企業(yè)把資源轉移給其他主體的責任及業(yè)主權益）、以及使資源和對這些資源要求權發(fā)生變動的交易、事項和情況影響的信息。
概括來說，在決策有用學派看來，會計的目標就是向信息使用者提供有利于其決策的會計信息，它強調會計信息的相關性和有用性。從會計確認方面來看，決策有用學派認為會認人員在會計上不僅應確認實際已發(fā)生的經(jīng)濟事項，還要確認那些雖然尚未發(fā)生僅對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟事項，以滿足信息使用者決策的需要；從會計計量方面來看，決策有用學派認為會計報表應反映企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的動態(tài)變化，在會計計量上主張以歷史成本為主，并鼓勵在物價變動情況下多種計量屬性的并行；在會計報表方面，決策有用學派認為會計報表應盡量全面提供對決策有用的會計信息，由于會計信息使用者需求的多樣性，因此，在會計報表上強調對資產(chǎn)負債表、損益表及現(xiàn)金流量表一視同仁，不存在對某種會計報表的特殊偏好。
盡管在資本市場發(fā)達的情況下，決策有用理論可以使會計信息和信息使用者緊密相聯(lián)，并能促進會計理論研究更具有針對性和方向性及密切會計理論和實踐的聯(lián)系。但考察我國當前資本市場的發(fā)展情況，我們不難發(fā)現(xiàn)，由于大量非流通股的存在，我國資本市場尚未在企業(yè)資本籌集過程中發(fā)揮主要作用，企業(yè)的經(jīng)營活動也并非完全以資本市場為導向，而眾多的潛在投資者也僅僅是通過會計信息來初步了解一下上市公司而已，遠遠談不上決策。因此，我國如果按照決策有用的思路來構建會計目標必然會在以下兩方面給會計人員帶來迷茫：會計信息的主要使用者到底如何確定？誰有恰當?shù)臋嗬笃髽I(yè)提供信息？
三、從產(chǎn)權理論的角度來看，會計目標應被明確為“節(jié)約交易費用”
既然在我國的經(jīng)濟環(huán)境中，受托責任學派和決策有用學派均有其局限性，那么當前我們該如何構建適合我國經(jīng)濟特點的會計目標呢？筆者認為，運用產(chǎn)權理論中的一些觀點去研究我國的會計目標不失為一條新的途徑。
從法學角度來講，產(chǎn)權可以被定義為“主體擁有的對物和對象的最高的、排他的占有權”。它是指民事權利主體所享有的經(jīng)濟權利，包括以所有權為主的物權、債權和知識產(chǎn)權等。其內(nèi)涵可分為資本權、占有權、收益權、處置權等。當然，這種法學上的解釋也明顯帶有經(jīng)濟學的意義，英國學者Y·巴澤爾在其《產(chǎn)權的經(jīng)濟分析》中就曾指出：“法律的權利會強化經(jīng)濟權利，但前者并不必然是后者存在的充分條件。”根據(jù)上述對產(chǎn)權的解釋，我們可以推出，一切對企業(yè)具有任何形式排他性的某種權利的?/td>
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