試論我國地方稅收立法權(quán)的確立與界定

　　一、確立地方稅收立法權(quán)的必要性

　　改革開放以來，我國在稅收立法和稅收政策制定方面一直強調(diào)堅持稅權(quán)集中、稅法統(tǒng)一。在這種思想的指導(dǎo)下，我國的稅收立法呈現(xiàn)出高度的集中性特征，各稅種無論是中央稅、中央地方共享稅還是地方稅，基本上都是由中央統(tǒng)一立法，地方只能在稅收法律、法規(guī)明確授權(quán)、并且不與其相抵觸的前提下，對某些地方稅種如房產(chǎn)稅、車船使用稅等行使制定實施細則的權(quán)限，一般都無權(quán)自定地方性稅收法規(guī)。我國目前的稅收法律體系中，有關(guān)的稅收法律、法規(guī)、規(guī)章及規(guī)范性文件，基本上都出自中央，按法律效力的大小依次為：由全國人民代表大會及其常委會制定的稅收法律，如《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》、《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》等；國務(wù)院根據(jù)全國人民代表大會及其常委會的授權(quán)制定的具有法律效力的稅收暫行規(guī)定或條例，即授權(quán)立法。根據(jù)1984年全國人民代表大會常務(wù)委員會授權(quán)立法和1985年全國人民代表大會授權(quán)立法，國務(wù)院從1994年1月1日起實施工商稅制改革，制定實施了增值稅、營業(yè)稅、消費稅、資源稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅等6個暫行條例。 這些暫行條例的法律效力僅次于稅收法律，高于一般的稅收行政法規(guī)，具有“準法律”性質(zhì)；國務(wù)院根據(jù)憲法賦予的、可“根據(jù)憲法和法律，規(guī)定行政措施，制定行政法規(guī)，發(fā)布決定和命令”的權(quán)力所制定的稅收行政法規(guī)，如《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法實施細則》、《中華人民共和國個人所得稅法實施細則》、《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》等；國務(wù)院財政稅務(wù)主管部門制定的規(guī)章，主要是財政部、國家稅務(wù)總局就有關(guān)稅收法律、法規(guī)作出具體解釋、規(guī)定，如財政部頒發(fā)的《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》、國家稅務(wù)總局頒發(fā)的《中華人民共和國發(fā)票管理辦法實施細則》等。

　　以上這些由國家立法機關(guān)、中央行政機關(guān)制定的稅收法律、法規(guī)、規(guī)章在全國范圍內(nèi)具有普遍適用效力。從總體上看，稅收立法權(quán)高度集中于中央，在一定程度上體現(xiàn)了我國法權(quán)高度集中、中央統(tǒng)攬全局的合理要求，對保證國家稅收政策的權(quán)威性和稅制體系的統(tǒng)一性起到了一定的積極作用。但由此帶來的稅收調(diào)控缺乏靈活性、稅收管理體制僵化、稅收經(jīng)濟效率低下等諸多問題在很大程度上制約了稅收職能作用的發(fā)揮，與社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展已越來越不相適應(yīng)。因此，改革高度集中的稅收立法權(quán)劃分體制勢在必行。從長遠發(fā)展來看，適度下放稅收立法權(quán)，確立地方稅收立法權(quán)十分必要：

　　1.它是適應(yīng)我國基本國情的現(xiàn)實選擇。稅收立法權(quán)的分權(quán)程度與一國的政治體制、國家規(guī)模以及社會經(jīng)濟結(jié)構(gòu)等基本國情有著密切關(guān)系。我國是實行單一制政治體制的社會主義國家，單一制的政體決定了我國不可能象美國、意大利等聯(lián)邦制國家那樣實行相對分散、地方擁有較大稅收立法權(quán)的稅收立法體制；同時我國又是地域廣闊、人口眾多，地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展很不平衡的發(fā)展中大國，地方經(jīng)濟資源和稅源的顯著差異性決定了全部稅法都由中央集中制定，很難適應(yīng)各地自然、經(jīng)濟、文化差異懸殊的客觀現(xiàn)實要求，容易使稅收調(diào)節(jié)作用的針對性和靈活性大打折扣。因此，為適應(yīng)國情的需要，在堅持統(tǒng)一稅法（并不等于集中立法）的前提下，賦予地方適度的地方稅收立法權(quán)是必要的，它既可以保證中央對稅收大政方針的決策權(quán)、維護中央在稅收領(lǐng)域中的領(lǐng)導(dǎo)地位，又有利于調(diào)動地方的稅收征管積極性，根據(jù)地方經(jīng)濟狀況因地制宜地制定地方性稅收法規(guī)，促進地方經(jīng)濟發(fā)展。同時確立地方稅收立法權(quán)還有助于克服因權(quán)力過于集中造成的主觀主義和官僚主義。

　　2.它是提高資源配置效率的有效途徑。稅收立法權(quán)是稅收管理權(quán)限中最根本的權(quán)力，其核心是稅法制定權(quán)，即在法定權(quán)限內(nèi)立法征稅、立法確立稅制的權(quán)力。誰擁有完全的稅收立法權(quán)，誰就不僅可以通過確定稅收規(guī)模、選擇稅制結(jié)構(gòu)、設(shè)置稅制要素等來貫徹政策意圖，配置和調(diào)度經(jīng)濟資源，而且可以在一定程度上控制稅收征管權(quán)和稅收政策制定權(quán)。從這個意義上講，稅收立法權(quán)實質(zhì)上就是一種資源配置決策權(quán)。稅收立法權(quán)在中央和地方之間的劃分，實際上劃分的是稅收資源的支配權(quán)。由于各地經(jīng)濟資源各具特色，經(jīng)濟發(fā)展水平各不相同，同高高在上的中央政府相比，地方政府更貼近居民和社區(qū)，在地區(qū)經(jīng)濟信息收集和掌握中占有優(yōu)勢，能更好地留意社會和個人的需求并迅速準確地作出差別性反應(yīng)。因此，根據(jù)資源配置的效率原則，地方政府理應(yīng)在地方資源配置中占據(jù)地位。這就自然要求地方對配置地方資源的重要經(jīng)濟杠桿-地方稅擁有一定的稅收立法權(quán)，使地方可以自主地根據(jù)地區(qū)經(jīng)濟稅源發(fā)展和地方公共物品的供求情況，通過地方稅收立法優(yōu)化區(qū)域資源配置，盡量減少由中央在信息不完全的情況下制定地方稅法帶來的效率損失。

　　3.它是分稅制財政管理體制進一步完善的內(nèi)在要求。完善的分稅制財政管理體制要求事權(quán)、財權(quán)、稅權(quán)在中央與地方之間科學(xué)合理地劃分。我國目前的分稅制財政管理體制距此目標尚有不小差距。地方事權(quán)多、財權(quán)少、稅權(quán)極為有限的不對稱現(xiàn)狀極大地制約了地方經(jīng)濟的發(fā)展。由于轉(zhuǎn)移支付制度尚不健全，地方又沒有相應(yīng)的稅收立法權(quán)，地方不得不采取各種各樣的變通做法以滿足本地財政支出的實際需要，這是造成地方預(yù)算外資金膨脹、“以費擠稅”現(xiàn)象盛行的原因之一。它不僅侵蝕了稅基，而且擾亂了正常的社會經(jīng)濟秩序。因此，進一步完善分稅制財政管理體制、理順中央與地方財政關(guān)系的重要內(nèi)容之一就是確立地方稅收立法權(quán)，使地方在組織稅收收入中擁有一定的自主權(quán)。這不僅可以恢復(fù)和鞏固地方稅在地方財政收入來源中的主體地位，而且可以有效地遏制預(yù)算外資金的膨脹和亂收費現(xiàn)象的蔓延，為地方著手進行“費改稅”提供可行性，從而把地方組織財政收入的行為納入法制軌道。

　　二、確立地方稅收立法權(quán)的原則

　　雖然確立地方稅收立法權(quán)是符合我國國情、順應(yīng)經(jīng)濟發(fā)展潮流的必然選擇，我國的憲法和有關(guān)法律也規(guī)定地方權(quán)力機關(guān)在自己的職權(quán)范圍內(nèi)可以制定和頒布地方性稅收法規(guī)，但它并不是沒有條件和限制的，同樣需要遵循一定的原則：

　　1.有限原則。指地方稅收立法權(quán)同中央稅收立法權(quán)相比，是一種受制約的、不完全的立法權(quán)。其有限性主要體現(xiàn)在：（1 ）獨立性受限。地方稅收立法權(quán)不是完全獨立自主的立法權(quán)，它要受中央立法機關(guān)、中央行政機關(guān)的監(jiān)督和制約，地方制定的地方性稅收法規(guī)需報全國人民代表大會及其常委會或國務(wù)院備案，后者對前者有否決權(quán)。（2 ）完整性受限。不同的地方稅種所適用的地方稅收立法權(quán)權(quán)能是有所差異、相對有限的。有些地方稅的大部分立法權(quán)基本歸中央所有，地方只擁有有限的調(diào)整權(quán)；對大部分地方稅地方擁有除稅法制定權(quán)、稅法解釋權(quán)、稅收開征停征權(quán)外的其他稅收立法權(quán)能；地方只有對極少數(shù)地方稅擁有完全的稅收立法權(quán)能，但仍需報中央審批、備案。（3 ）地方性稅收法規(guī)的空間效力具有地域性，只能在本地區(qū)內(nèi)施行有效。另外，地方稅收立法權(quán)只限于省級立法機關(guān)，不得逐級下放。堅持地方稅收立法權(quán)的有限性原則，有助于避免因稅收立法權(quán)的過度放權(quán)而帶來的地方各自為政、地方稅收法規(guī)相互沖突等問題，防止出現(xiàn)地方稅收立法權(quán)一下放就重蹈“一放就亂”的覆轍。

　　2.不抵觸原則。這一原則是法學(xué)中“法律效力高的為上位法，效力低的為下位法，下位法不得與上位法相抵觸”原理的體現(xiàn)。根據(jù)我國憲法、全國人民代表大會組織法、國務(wù)院組織法及地方各級人民代表大會和地方各級人民政府組織法的規(guī)定，我國各法之間的效力關(guān)系為：憲法高于基本法律，基本法律高于法律，法律高于行政法規(guī)，行政法規(guī)高于地方性法規(guī)，等等。由此推知，我國規(guī)范的稅收法律體系中各法之間的效力關(guān)系為：憲法高于稅收基本法（待制定），稅收基本法高于一般性稅收法律，一般性稅收法律高于稅收行政法規(guī)，稅收行政法規(guī)高于地方性稅收法規(guī)�？梢�，地方性稅收法規(guī)在我國稅收法律級次中處于較低的層次。不抵觸原則要求有地方稅收立法權(quán)的省級立法機關(guān)根據(jù)本地的具體情況和實際需要，在不與憲法、稅收法律、稅收行政法規(guī)相抵觸的前提下進行地方稅收立法。換言之，凡超越權(quán)力制定的、或與憲法、稅收法律、稅收行政法規(guī)及宏觀政策導(dǎo)向相抵觸的地方性稅收法規(guī)、規(guī)章，中央有權(quán)廢止或責(zé)令地方予以糾正。我國憲法第67條規(guī)定，全國人民代表大會常務(wù)委員會有權(quán)“撤銷省、自治區(qū)、直轄市國家權(quán)力機關(guān)制定的同憲法、法律和行政法規(guī)相抵觸的地方性法規(guī)和決議”。堅持不抵觸原則，可以從根本上保證我國稅收法律體系統(tǒng)一于憲法，統(tǒng)一于稅收基本法，使地方稅收立法始終處于立法體制約束之下。

　　3.不重復(fù)原則。指對那些明確規(guī)定中央擁有稅收專屬立法權(quán)限的中央稅、中央地方共享稅，除法律另有特別規(guī)定外，地方不得對該稅目重復(fù)立法課征。地方只有在中央并未行使其稅收立法權(quán)的范圍內(nèi)，才享有地方稅收立法權(quán)。如果中央尚未就某種稅目立法，地方可以先行立法，但僅限于并不影響全國經(jīng)濟的統(tǒng)一性以及生活條件的統(tǒng)一性的地方性稅種；中央一旦立法，地方的先行立法與之相抵觸的部分自然失效。堅持不重復(fù)原則，可以避免因重復(fù)立法帶來的立法資源浪費和立法權(quán)限之間的混亂，防止地方對中央稅源的侵蝕和非法利用；保證中央稅收收入及時足額取得；同時可以保護納稅人免于遭受數(shù)個征稅主體的不公平課稅，承受重復(fù)、超額的納稅負擔(dān)。

　　三、地方稅收立法權(quán)的界定

　　目前，在中央與地方稅收立法權(quán)劃分權(quán)限問題上，人們比較一致的意見是：中央稅、中央地方共享稅的實體法、主要稅收程序法的全部立法權(quán)應(yīng)集中在中央，而對地方稅收立法權(quán)的劃分看法不一。筆者認為，地方稅收立法權(quán)的劃分不是簡單地界定什么地方稅歸中央立法，什么地方稅歸地方立法。比較合理的劃分方法是遵循上述原則，區(qū)分地方稅種，將稅收立法權(quán)諸項權(quán)能在中央與地方之間進行程度不同的劃分。根據(jù)地方對不同地方稅種擁有的地方稅收立法權(quán)限大小，具體界定思路如下：

　　1.對全國統(tǒng)一開征稅基流動性較大，與穩(wěn)定國民經(jīng)濟、調(diào)整收入再分配有關(guān)或與自然資源有關(guān)的地方稅種，如個人所得稅、營業(yè)稅、遺產(chǎn)贈予稅、資源稅等，為防止出現(xiàn)由地方自主立法造成的稅基異常流動（如居民流向個人所得稅稅率較低的地方、公司遷移到營業(yè)稅稅率較低的地區(qū)），稅收宏觀調(diào)控功能減弱，自然資源分布不均衡加劇等問題，這些稅種的稅法制定權(quán)、稅法解釋權(quán)、稅收開征停征權(quán)等大部分立法權(quán)能宜集中于中央，保證中央對這些稅種的控制權(quán)，便于國家統(tǒng)一稅法、加強宏觀調(diào)控。地方只在中央規(guī)定的范圍內(nèi)擁有一定的稅目、稅率、起征點等的微調(diào)權(quán)，以增強這些地方稅種的靈活性和適應(yīng)性。

　　2.對全國普遍開征作用范圍僅限于地方，對全國統(tǒng)一市場沒有多大影響的地方小稅種，如城市維護建設(shè)稅、契稅、印花稅等，宜增強地方的立法權(quán)限。除稅法制定權(quán)仍由中央保留外，其余的如稅法解釋權(quán)、稅收開征停征權(quán)、稅收調(diào)整權(quán)、稅收減免權(quán)及稅收加征權(quán)等應(yīng)全部下放地方，便于地方利用稅收調(diào)控手段發(fā)揮地域資源優(yōu)勢，發(fā)展地方經(jīng)濟。

　　3.省、自治區(qū)、直轄市根據(jù)當(dāng)?shù)氐木唧w情況和實際需要，有權(quán)通過稅收立法，在本行政區(qū)域內(nèi)開征一些新的地方稅種，如對本轄區(qū)內(nèi)特有的大宗產(chǎn)物依法課征特產(chǎn)稅；縣市為適應(yīng)地方經(jīng)濟發(fā)展需要，經(jīng)省級立法機關(guān)立法課征特別稅；地方政府為應(yīng)付臨時性的特殊需要，經(jīng)省級立法機關(guān)立法課征的臨時稅等。對這些稅種，地方擁有包括稅制要素立法權(quán)、稅法解釋權(quán)等在內(nèi)的完全的稅收立法權(quán)。但不得損害國家整體利益及其他地方公共利益，不得任意加重納稅人的負擔(dān)，中央保留對地方開征新稅種的否決權(quán)。

　　另外，為配合“費改稅”工作的進行，省、自治區(qū)、直轄市還可以對已納入財政預(yù)算、在本行政區(qū)域內(nèi)統(tǒng)一征收的具有稅收特征的一些收費或基金，以稅收立法的形式向地方稅種過渡。

　　應(yīng)該看到，地方稅收立法權(quán)的確立與界定不是一項孤立的改革，而是整個稅收法制體系、財政管理體制改革的一個有機組成部分。地方稅收立法權(quán)的順利落實還需要輔以其他一些配套性改革措施，如加緊稅收法律體系中的“母法”-稅收基本法的制定工作，在其中對中央與地方的稅收立法權(quán)限劃分、立法程序、立法原則予以明確規(guī)定；進一步劃分和落實稅收執(zhí)法權(quán)和稅收司法權(quán)，形成較為健全的稅收法制體系；合理劃分稅種管理級次，尤其要健全和完善地方稅收體系，為稅收立法權(quán)的合理界定奠定良好的稅制基礎(chǔ)。

　　胡宇

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