試論注冊會計師信任危機的原因及對策

　　以“獨立、客觀、公正”為本的注冊會計師，一直以來被人們稱為市場經濟的“守護神”和“經濟警察”，但是近年來，這一性質好象發(fā)生了一點變化。今年是會計師行業(yè)的多事之秋，隨著中國證監(jiān)會的“立案查處”，許多會計師事務所的違法行為被曝光，它們或因違法或已受處罰、或正受調查。這在中國注冊會計師史上是空前的。本文試圖對其產生的原因進行分析，并提出自己的解決思路。
　　 一、會計師事務所信任危機的原因分析

　　在一系列的上市公司案件中，注冊會計師可能至少存在兩種問題，一是審計失敗，注冊會計師與投資者一樣被上市公司所騙，依據錯誤的財務信息作出錯誤的審計報告：二是參與造假。從我國上市公司案例本身來看，后者的可能性更大一些，出現這種情況的原因應該說有很多，筆者從以下幾個方面加以分析。

　　一方面，注冊會計師在中國產生信用危機，與我國目前法律制度和信用制度不健全有很大關系。
　　首先，經濟利益的驅動。處于發(fā)展階段的會計師事務所，迫于生計，為了搶奪市場、擴大規(guī)模，確實難以不服從上市公司的意愿。目前我國的會計師事務所競爭十分激烈，而且隨著我國加入WTO，國外的會計師事務所，特別是五大會計師事務所將進入我國的咨詢、服務行業(yè)，我國的會計師事務所將面臨更大的壓力，在這種情況下，出現造假的現象也就不足為奇了。
　　其次，造假者所付出的代價太低。我國的《刑法》和《注冊會計師法》中對于注冊會計師造假都有明確的規(guī)定。如《刑法》規(guī)定，中介組織人員故意提供虛假證明材料罪，輕者判5年，重者判5至10年，并處罰金。但長期以來，監(jiān)管部門對發(fā)生違規(guī)違法行為的會計師事務所的處罰力度不夠，絕大多數處罰還停留在罰款、停止執(zhí)業(yè)資格的層面上。有法不依，執(zhí)法不嚴，處罰力度不夠，無疑助長了一部分職業(yè)道德不高的事務所及其人員的投機冒險，使其敢于對法律置若罔聞，頂風作案，從而在客觀上助長了造假的泛濫。
　　再次，監(jiān)管力度明顯不足。以湖北立華會計師事務所為例，其協(xié)同造假的5家上市公司并非是在同一時間出現違規(guī)行為，卻屢屢得逞，并且事務所可以順利通過證券執(zhí)業(yè)許可證年審。雖然《注冊會計師法》和《刑法》對注冊會計師造假有處罰規(guī)定，但是至今還沒有一家會計師事務所因參與造假或重大失職，向受損失的投資者作出民事賠償。更嚴重的問題是一些受處分的注冊會計師至今還活躍在行業(yè)第一線上。

　　另一方面，注冊會計師在中國產生信用危機還有一些制約因素難以對企業(yè)的虛假信息作出嚴格的審計和把關。
　　首先，我國的上市公司質量不高。根據對滬深A上市公司1995-2000年的年報審計意見的統(tǒng)計，結果表明標準無保留意見所占比例總體上呈現遞減趨勢。這從一側面反映了我國上市公司在質量上存在著不小的問題。在這種情況下，注冊會計師自身就存在著比較大的壓力。
　　其次，事務所本質不獨立，這是會計師事務所現狀的根源所在。眾所周知，中國的許多會計師事務所是從原來掛靠在各個財政部門的內部審計機構脫鉤而來的。這種“脫鉤”從1997年底開始啟動，到1999年，各會計師事務的從形式上開始獨立，但其與原掛靠單位之間的“血緣關系”卻難以一刀兩斷，各種掛靠的遺留問題導致脫鉤迄今為止仍然只停留在形式上。因此，本質不獨立，也就使注冊會計師失去了安身立命的根本，難免被他人所操縱和利用。
　　再次，審計工作量大。目前會計人員與注冊會計師人數比例懸殊，全國的會計人員大約有1200萬人，而注冊會計師只有5萬人。因此注冊會計師在企業(yè)進行審計時一般只是采用抽樣審計的方法，只有在對一些重點釣企業(yè)和重點的項目進行審計時，才可能對所有的公司所提交的原始單據進行較為詳細的審計。這樣審計的質量很難保障。
　　以上所述的原因都很重要，但筆者以為會計師事務所組織形式是產生信任危機的主要原因之一。

　　綜觀注冊會計師行業(yè)在各國的發(fā)展，會計師事務所主要有獨資、普通合伙制、有限公司制、有限責任合伙制等四種組織形式。國外的會計師事所大都是采取合伙制形式，各合伙人對事務所的行為負無限責任，我國的會計師事務所多實際有限責任制而非合伙制，這不利于從組織架構上減少會計師的違規(guī)行為。但根據《注冊會計師法》的規(guī)定，我國注冊會計師只準設立有限責任會計師事務所和合伙會計師事務所，不準個人設立獨資會計師事務所。目前全國的會計師事務所中，絕大多數采用的是有限責任制的形式，合伙制會計師事務的僅占很小的比例。由于有限責任制以合伙人所認購份對會計師事務所在擔有限責任，承擔的責任明顯小于合伙制下合伙人以各自的財產對事務所的債務承擔無限連帶責任，這大大弱化了注冊會計師的責任意識和風險意識，在一定程度上造成注冊會計師為了在激烈的競爭中能夠贏得主動，穩(wěn)定客戶，提高市場占有率而放棄了獨立審計準則。如湖北立華會計師事務所雖然參與了多起造假，但相當人員并未受到相應的嚴厲處罰，通過與北京相關會計師事務所重組，又獲得了執(zhí)業(yè)資格。而如果是合伙制話，中天勤會計師事務所在最近的法律訴訟中將要承擔的責任不僅僅是被吊銷營業(yè)執(zhí)照的問題了，相關合伙人的個人財產可能也難以保全了。在這樣的壓力下，就很少有人敢冒這樣的風險。

 
 
　 二、解決注冊會計師信任危機的對策建議

　　重建市場會計信用已經成為加強證券市場建設的當務之急。筆者認為，要解決注冊會計師的信任危機，至少應該注意解決以下幾個問題：

　　第一，樹立“不做假賬”的理念，強化職業(yè)道德。將職業(yè)道德與執(zhí)業(yè)風險緊密掛購。注冊會計師能否獨立、客觀、公正地執(zhí)業(yè)，最終取決于其是否高標準嚴格自律，因此，必須將會計師的職業(yè)道德與執(zhí)業(yè)風險掛起來鉤來。誰不顧職業(yè)道德，誰就要承擔巨大的執(zhí)業(yè)風險。國內會計師事務所應加快從有限責任制向無限責任合伙制過渡的步伐。注冊會計師必須提高職業(yè)道德，增強自律意識，同時會計師行業(yè)協(xié)會在對注冊會計師的任職資格和執(zhí)業(yè)情況進行年度檢查時應增加對職業(yè)道德素質的考核。
　　第二，學習國外優(yōu)秀會計師事務所的經驗，同時增強國內同行的危機意識。國際上一些最著名的會計師事務所，有著極好的信譽，為上市公司和投資者廣為推崇。如美國通用、可口可樂、麥當勞、IBM、雀巢、奔馳、美孚、時代華納等行業(yè)巨頭的審計業(yè)務基本被安達信、普華永道、畢馬威、安永、德勤等國際五大會計師事務所瓜分，《財富》500強中，有55%是安達信的客戶。與此相適應，我們要在審慎原則的前提下，加快開放會計市場的步伐，引進同業(yè)競爭的有生力量，增強境內會計師事務所的危機感，促使他們提高公信力。今年6月，經證監(jiān)會，財政部審核，國際五大畢馬威、安永、德勤、普華永道和安達信取得了有效期1年的《境外會計師事務所執(zhí)行金融類上市公司審計業(yè)務臨時許可證》，這意味著我國會計師行業(yè)的防護墻將逐步拆除。五大全面進入后，內地會計師業(yè)的進一步整合將不可避免。目前內地還沒有可稱為全國性的會計師事務所，基本上都具有一定的地域性�？梢灶A見，今年一些專業(yè)水準不高、規(guī)模較小的會計師事務所可能會被并入較大的會計師事務所，即使較大規(guī)模的事務所，也有可能會在日趨激烈的市場競爭壓力下尋求強強聯合。
　　第三，完善相關法律法

規(guī)。目前，我國有關法律法規(guī)對財務會計信用缺失行為的懲戒條款不明確，缺少可操作性，以至中介機構違規(guī)違法后，大多只受到行政處罰。這已成為一部分職業(yè)道德低下的機構和人員在利益驅使下投機冒險的重要原因。國外在民法上對于會計師事務所由于違規(guī)行為而進行賠償有十分明確的規(guī)定。因此，要完善相關法律法規(guī)對違法違規(guī)會計機構及執(zhí)業(yè)人員的懲戒條款，借鑒國外的經驗建立完善的“賠償機制”。使委托人放心讓其進行審計。
　　第四，嚴格執(zhí)法，加強監(jiān)管。會計師信用缺失現象的普遍存在，除了體制、制度方面的因素，還存在監(jiān)管和會計法規(guī)貫徹落實不到位的問題。新會計制度及相關會計準則的實施，為防范會計信息失真打下一個較為堅實的基礎。我國的《刑法》也明確規(guī)定了對提供虛假證明或出具證明文件重大失實的中介組織人員的量刑標準。我國的注冊會計師協(xié)會也對會計師事務所和注冊會計師應認真遵守的有詳細的規(guī)范。對現行法規(guī)要堅決執(zhí)行，對違法違規(guī)行為的懲處不能手軟。對證券審計損害賠償實行推定過錯制，由被告會計師證明自己是清白的，而不是由原告證明會計師是不清白的；盡快推進刑事、民事責任的認定。
　　第五，加強會計透明度。普華永道的一項研究報告發(fā)現，一個國家的會計透明度與其金融資本成本之間存在直接的關系，會計透明度越高，其資本成本越低，對經濟的發(fā)展就越有利；反之，會計透明度越低，其資本成本則會提高，進而阻礙經濟的復蘇或增長。普華永道發(fā)布了一份關于“不透明指數”(The Opacity Index)的調查報告。該報告以35個國家（地區(qū)）為調查對象，從腐敗、法律、財經政策、會計準則與實務、政治制度調整五大項對不透明指數進行評分和排序。中國的“不透明指數”為87，位居35個國家之首。由于我國的會計信息失真現象十分嚴重，因此加強會計透明度是十分重要的。
　　第六，進一步加強中國注冊會計師協(xié)會作用。目前，由于中注協(xié)工作人員待遇較低等原因，影響了協(xié)會的人才建設，再加上協(xié)會執(zhí)法手段匱乏，使中注協(xié)發(fā)揮作用受到制約。因此筆者以為，只有建立起廣泛的司法介入機制，才能真正有助于行業(yè)協(xié)會的監(jiān)管從行政性向自律性轉變。證監(jiān)會在參與“打假”過程中，要發(fā)揮更大的作用，樹立起監(jiān)管者的威嚴。
　　第七，加強民事訴訟建設。在當今世界成熟的證券市場，上市公司欺詐性的信息披露行為都會受到嚴厲的懲罰。以美國為例，安達信因為審計虛假和失誤問題被美國SEC罰款700萬美元；同時受處罰的還有4位在職合伙人，除了被提起民事訴訟外，他們還被暫停執(zhí)業(yè)，其中一人被暫停5年，2人暫停3年，另外一位是安達信的地區(qū)業(yè)務執(zhí)行主管，被暫停1年，他們都只能在暫停期滿后才能提出恢復執(zhí)業(yè)。而我國證券市場的民事訴訟建設相對落后，在證券市場已經發(fā)生的案例中，還沒有民事訴訟的先例，這對廣大投資者是不公平的，也不利于我國證券市場的健康發(fā)展。因此，當前應當建立健全民事賠償機制，這樣做一方面提高了中介機構的違規(guī)成本；另一方面，對審計機構嚴重不負責任、出具虛假會計信息追究法律責任，可從根本上對那些不負責任的注冊會計師起到懲戒作用。
　　第八，處理好審計收費與審計質量的關系。一般來說，有高質量審計需求的委托人，要通過選擇提供高水平審計服務的會計公司和注冊會計師，來降低不合格審計的風險。因此在審計市場上，審計產品的質量特征是與審計費用相聯系的，會計公司不同，提供的審計產品的質量特征也不同。這樣，選擇了會計公司也就同時選擇了審計費用和審計質量。1994年，科伯萊等的實證研究證明，審計費用與審計產品的質量呈正相關關系，即會計公司和注冊會計師提供的審計產品的質量越好，審計收費越高。從注冊會計師來看，高質量的審計需要較強的敬業(yè)精神、過硬的專業(yè)素質和良好的職業(yè)聲譽，這正是我國的注冊會計師們所需要的。五大會計師事務所并不靠收費的高低來吸引客戶，而我國的會計師事務所要想在激烈的競爭中生存，保證審計質量才是第一位的。
　　第九，進一步規(guī)范我國的注冊會計師考試制度。中國內地的注冊會計師資格考試只測試五門課程，僅僅掌握這些課程還與會計師所需要掌握的專業(yè)知識有很大的差距。以英國為例，要獲得英國會計師公會認可的執(zhí)業(yè)資格，需要通過14門考試，可見中國有必要增加會計師資格考試的科目，提高進入會計師行業(yè)的門檻。



來源：山東對外經貿      作者：黃震 　　
 

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