對無形資產(chǎn)攤銷的一點思考

知識經(jīng)濟環(huán)境中無形資產(chǎn)作為企業(yè)的一項資產(chǎn)顯得尤為重要，不僅是企業(yè)作為一個組織群體的凝聚力，而且更是企業(yè)作為一個市場主體的競爭武器。20世紀(jì)90年代，美國綜合業(yè)績評價制度（The Balanced Scorecard）是這樣的：顧客滿意度（Customs）、企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)處理流程（Internal Business Processes）、企業(yè)知識積累與成長（Learning and Growth）以及財務(wù)狀況（Financial），由此可見，無形資產(chǎn)在企業(yè)的生存發(fā)展中已居舉足輕重的地位了。有鑒于此，筆者對現(xiàn)行企業(yè)會計制度中無形資產(chǎn)的攤銷提出一點異議：
現(xiàn)行的企業(yè)會計制度對無形資產(chǎn)攤銷是這樣規(guī)定的：無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)自取得當(dāng)月起在預(yù)計使用年限內(nèi)分期平均攤銷，計入損益。如預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，該無形資產(chǎn)按合同規(guī)定受益年限（法律未規(guī)定）或法律規(guī)定使用年限（合同未規(guī)定）或合同規(guī)定與法律規(guī)定（兩者均規(guī)定）受益年限中較短者作為其攤銷年限進(jìn)行攤銷，再或者，合同、法律均未規(guī)定，則攤銷年限不應(yīng)超過10年。筆者認(rèn)為如此處理還欠妥當(dāng)。正如企業(yè)會計制度對固定資產(chǎn)計提折舊時要充分考慮該項固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值，并根據(jù)科技發(fā)展、環(huán)境及其他因素合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。對于無形資產(chǎn)的攤銷也不能如此簡單的全額直線攤銷，而應(yīng)有些變化。但這也必須建立在對無形資產(chǎn)的重新分類之基礎(chǔ)上：
按照使用年限，將無形資產(chǎn)分為期限型無形資產(chǎn)和無期限型無形資產(chǎn)兩大類。所謂期限型無形資產(chǎn)，即隨該項無形資產(chǎn)的使用，其使用壽命會越來越短，最終在一定的使用年限之后，它將不再屬于該企業(yè)的一項資產(chǎn)。這個使用期限正如現(xiàn)行會計制度的規(guī)定。如專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)等。所謂無期限型的無形資產(chǎn)，主要是指那些沒有法律規(guī)定、合同規(guī)定、或公認(rèn)的使用年限的無形資產(chǎn)。而這里的無期限是一個相對概念，而非絕對的。它是指企業(yè)在良好的運行期間的無期限，如果企業(yè)面臨倒閉，該項相對意義上的無期限型無形資產(chǎn)也隨之消失了。如企業(yè)的商譽。對于期限型無形資產(chǎn)，隨著使用，它會像固定資產(chǎn)等有形資產(chǎn)一樣，價值越來越低，因此也能稱為價值遞耗類無形資產(chǎn)；而對于無期限型無形資產(chǎn)，隨著使用，它會發(fā)揮越來越大的效用，而不是價值遞耗，因此該類無形資產(chǎn)也能稱為價值遞增類無形資產(chǎn)。之所以這樣分類是因為時間期限是一個客觀的標(biāo)準(zhǔn)，只要有時間限制，它就是期限型無形資產(chǎn)，否則，為無期限型，一目了然。相比先行《企業(yè)會計制度》的規(guī)定將無形資產(chǎn)分為可辨認(rèn)與不可辨認(rèn)兩大類的分類標(biāo)準(zhǔn)而言更客觀。
在此基礎(chǔ)上，對無形資產(chǎn)的攤銷作如下調(diào)整：
總的來說，可以分為攤銷與不攤銷兩種情況：1、對期限型無形資產(chǎn)項目，在有效使用期限內(nèi)分期攤銷，計入損益。其中又包括：（1）對于土地使用權(quán)、商標(biāo)權(quán)、專利權(quán)等預(yù)計使用年限確定，而且減值風(fēng)險較低的，采用直線法攤銷；（2）對非專利技術(shù)等有預(yù)計使用年限，但考慮技術(shù)進(jìn)步等因素對其價值的影響呈加速變化的，可采用類似固定資產(chǎn)加速折舊法的“加速攤銷”，以盡快收回投資，這也符合會計核算原則之謹(jǐn)慎原則。2、對無期限型無形資產(chǎn)項目，如商譽，由于它以構(gòu)入價格作為其入賬價值，但是在以后的生產(chǎn)經(jīng)營過程中很可能會逐漸增值，所以無需進(jìn)行價值攤銷，甚至要增加其賬面價值。這與《企業(yè)會計制度》規(guī)定的“期末如已計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)價值又得以恢復(fù)，應(yīng)在計提減值準(zhǔn)備的范圍內(nèi)轉(zhuǎn)回”的本質(zhì)是一致的，因為兩者的經(jīng)濟內(nèi)容是一致的。對于已計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)又得以恢復(fù)的，《企業(yè)會計制度》規(guī)定轉(zhuǎn)回時借記無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，貸記營業(yè)外支出——計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。既然對已計提的減值準(zhǔn)備要如此處理，那么對未計提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)項目在價值增加時也應(yīng)有類似的會計處理：借記無形資產(chǎn)，貸記營業(yè)外收入。而且企業(yè)應(yīng)該盡量頻繁地做這項工作。
以上是對現(xiàn)有企業(yè)會計制度中關(guān)于無形資產(chǎn)的攤銷提出的一點意見，筆者認(rèn)為這樣處理更符合無形資產(chǎn)在企業(yè)中所占的重要地位，也更體現(xiàn)了在知識經(jīng)濟環(huán)境中對無形資產(chǎn)的重視。

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